Fiche douane pratique n° 103 : TVA, l’exercice du droit à déduction à l’import

Si la déclaration en douane reste un document clé pour obtenir la déduction de la TVA, les modalités varient selon les procédures de dédouanement. Voici ce qu’il faut savoir sur les conditions formelles d’exercice du droit à déduction de la TVA à l’importation.

I/ Contexte

À la suite du remplacement du système de dédouanement « SOFI » par le système de dédouanement en ligne par traitement automatisé « Delt@ », les différentes modalités de déclarations en douane ont été précisées et actualisées s’agissant notamment des procédures informatisées de dédouanement : « Delt@ – C », « Delt@ – D » et « Delt@ – X ».
La déclaration en douane servant de justificatif de perception de la TVA lors de l’importation reste le document permettant le droit à déduction auprès de la Direction générale des finances publiques (DGFIP).
Mais il convient de préciser les applications et les implications des nouveaux systèmes au regard de chaque procédure de dédouanement, ce que nous faisons dans cette fiche.

II/ Taxe afférente à l’importation des biens proprement dite

Lors de l’importation des biens, la taxe est perçue par le service des douanes sur une base déterminée dans les conditions prévues notamment par l’article 292 du CGI (Code général des impôts) ou, le cas échéant, l’article 293 du CGI (à cet égard, se reporter aux commentaires figurant au II § 50 et suivant du BOI-TVA-BASE-10-20-60).
Les entreprises peuvent déduire cette taxe, dans les conditions de droit commun, sous réserve que les documents justificatifs de la perception de la TVA les désignent comme destinataire réel des biens au titre desquels ils revendiquent la déduction.
La déduction de la TVA est opérée au vu :
• d’un exemplaire du document d’importation (ou document assimilé) ;
• ou d’un extrait de déclaration ;
• ou de la « note de frais », voire d’une facture, par laquelle le commissionnaire en douane rend compte de la taxe ayant grevé chacune des marchandises faisant l’objet d’une déclaration globale.
Le Conseil des Communautés européennes a mis en place depuis 1988 dans l’ensemble des États membres de l’UE, un document administratif unique (DAU) qui constitue désormais le justificatif de perception de la TVA lors de l’importation.
En application des dispositions réglementaires en vigueur (art. 95 du code des douanes français), la déclaration en douane est faite soit en utilisant un procédé informatique, soit par écrit ou soit par une déclaration verbale.

1- Procédures informatisées de dédouanement

• Procédure informatisée de dédouanement en droit commun : Le dédouanement est réalisé via le système de dédouanement en ligne par traitement automatisé : « Delt@ », accessible sur le portail pro.douane.gouv.fr (guichet DTI).
• Procédure informatisée de dédouanement à domicile (PDD), la procédure informatisée de dédouanement unique (PDU) et la procédure informatisée de dédouanement unique communautaire (PDUC) : la PDD ou la PDU ou la PDUC permet le dédouanement des marchandises dans les locaux de l’opérateur et s’opère en deux étapes : une déclaration simplifiée suivie d’une déclaration complémentaire globale en fin de période, appelée également déclaration récapitulative reprenant l’ensemble des déclarations en douane de la période. Ces déclarations sont télédéclarées via le système en ligne Delt@-Domicilié (Delt@ – D).
• Procédure de déclaration simplifiée : la procédure de déclaration simplifiée est utilisée pour le dédouanement rapide des marchandises importées par colis postaux ou colis express.

2- Déclaration en douane par écrit

Dans le cadre de la déclaration en douane par écrit, le DAU papier est en principe constitué d’une liasse de huit exemplaires. En cas de procédure de dédouanement de droit commun, l’exemplaire n° 8 comportant à la marge gauche la mention « Exemplaire pour le destinataire » est remis au destinataire et sert de justificatif fiscal de la perception de la taxe lorsque les marchandises sont mises à la consommation et ne sont pas en suspension de TVA.

3- Déclaration en douane verbale

Pour pouvoir faire l’objet d’une déclaration verbale, les marchandises de caractère commercial doivent respecter les conditions prévues par le BOD n° 6601 du 28 mai 2004.
Lorsque le montant des droits et taxes à percevoir est inférieur à 1 524 euros, la liquidation est réalisée sur la quittance 155 émise par le service des douanes. Lorsque le montant des droits et taxes est égal ou supérieur.

III/ Cas d’importations via des intermédiaires

1- Taxe afférente aux opérations des commissionnaires en douane et aux prestataires de transport

Les opérations des commissionnaires en douane et des prestataires de transport sont exonérées lorsqu’elles interviennent jusqu’au premier lieu de destination des biens à l’intérieur du pays et que leur valeur est comprise dans la base d’imposition de l’importation.
Cas des commissionnaires en douane : les documents justificatifs de la déduction de cette taxe sont ceux prévus par le droit commun ;
Cas des prestataires transport : l’assujetti doit être en possession : soit de la facture portant mention de la taxe qui lui est délivrée par le transporteur, soit d’un exemplaire de la déclaration souscrite auprès du service des douanes par le transporteur étranger qui ne possède pas d’établissement en France ou qui n’y a pas désigné un représentant fiscal.

2- Importation livrée par une entreprise étrangère non établie en France

Dans cette hypothèse, le transport ainsi que les opérations des commissionnaires en douane sont normalement effectuées pour le compte de l’expéditeur étranger.
Différents cas peuvent se présenter :
• Le bien est transporté directement chez l’acheteur auquel il est livré dans l’état où il a été présenté à la douane : la livraison à l’acheteur correspond à celle définie par le point II de l’article 256 du CGI. Le paiement de la taxe normalement due n’est pas exigé sur la livraison par l’entreprise étrangère. Mais cette mesure n’est applicable que si le client établi en France est mentionné en qualité de destinataire réel des biens sur la déclaration d’importation ou sur les autres documents justificatifs en tenant lieu.
Certains contrats passés avec les fournisseurs étrangers prévoient dans certains cas que la TVA payée en douane sur la marchandise, le transport et sur les services du transitaire est à la charge du client établi en France. La taxe est alors réglée par celui-ci aux prestataires sur présentation d’une attestation pour la transmission du droit à déduction au client établi en France.
• Le bien importé n’est pas livré à l’acheteur dans l’état où il a été présenté à la douane : Le cas se présente notamment lorsque le bien fait l’objet d’un montage ou d’une installation en France avant sa livraison.
L’entreprise étrangère qui est redevable de la TVA afférente à la livraison est tenue de faire accréditer auprès de l’administration des impôts un représentant domicilié en France. Le représentant peut opérer, dans les conditions ordinaires, la déduction de la taxe versée lors de l’importation.

IV/ Éclairages sur différents cas de figure

• Paiement de la taxe pour le compte d’une entreprise étrangère : lorsque la TVA est acquittée par le représentant fiscal d’une entreprise établie hors de la communauté européenne accréditée conformément au point I de l’article 289 A du CGI, c’est à lui qu’il appartient normalement de délivrer des factures.
• Importations réalisées par l’entremise d’un commissionnaire en marchandises : les commissionnaires et autres mandataires qui concluent les contrats de vente de biens importés livrables en France avec les clients des firmes étrangères non établies dans ce pays doivent, en application du point « b » du 1 de l’article 266 du CGI, acquitter la TVA sur le prix total de la transaction. Les commissionnaires peuvent déduire la taxe qui a été versée lors de l’importation.
• Remboursement par le service des douanes de la TVA perçue lors de l’importation de marchandises ultérieurement réexportées ou détruites : l’importateur doit déposer une demande expresse accompagnée des justificatifs de l’importation. Le remboursement ou la remise est subordonné à la réexportation des marchandises ou à la présentation d’un procès-verbal de destruction par le service des douanes.
• Transports internationaux de marchandises effectués sur ordre de commissionnaires de transport : les entreprises étrangères qui interviennent dans des transports internationaux placées dans cette situation et qui exercent ainsi en France une activité de commissionnaire de transport doivent faire accréditer auprès du service des impôts un représentant domicilié en France qui s’engage à remplir, en leur lieu et place, les formalités réglementaires.
• Récupération de la TVA acquittée lors de l’acheminement de courrier à l’importation : les destinataires français des envois peuvent, dans les conditions de droit commun, déduire la taxe acquittée auprès du service des douanes et qui a été mise à leur charge (BOI-TVA-CHAMP-20-60-20 au II § 205). Pour les envois bénéficiant d’une franchise, y compris les envois dépourvus de caractère commercial ou sans valeur, les sociétés de courrier peuvent être autorisées par le service des douanes à globaliser sur le manifeste la TVA due au titre des transports. Mais l’absence de manifeste détaillé ne permet pas de délivrer un extrait et, par la suite, de transmettre à la personne qui supporte définitivement la charge de la taxe un document tenant lieu de justificatif pour l’exercice éventuel de droit à déduction ou à remboursement.

Bernard Parent – Expert (Source : DGFIP)

Bon à savoir

Autoliquidation de la TVA à l’importation
Une option permet aux personnes assujetties à la TVA, établies sur le territoire de l’UE, dans le cadre d’un agrément à une procédure simplifiée de dédouanement avec domiciliation unique (PDU), de déclarer et déduire, dans les conditions de droit commun, le montant de la taxe constatée au titre de certaines opérations d’importation réalisées en France sur leur déclaration de chiffre d’affaires, afin d’effacer le portage de la taxe. Cette option est également ouverte aux personnes assujetties à la TVA, établies hors de l’UE lorsque le représentant en douane auquel elles ont recours pour effectuer leurs opérations d’importation a obtenu, pour leur compte, l’agrément à la PDU. En revanche, sont exclues du bénéfice de l’option :
• la TVA exigible mors de la mise à la consommation des produits pétroliers au sens des dispositions de l’article 298 du CGI ;
• la TVA due au titre de certaines prestations de transport (BOI-TVA-CHAMP-40-10-30 et BOI-TVA-CHAMP-40-20-50) ;
• les rappels de TVA sur les opérations de contrôle réalisées par les services de la DGDDI et portant sur des éléments mentionnés sur la déclaration en douane d’importation ou celle de sortie de régime suspensif.

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